日前，財(cái)政部發(fā)布公告稱(chēng)，為了配合我國(guó)碳排放權(quán)交易試點(diǎn)工作的開(kāi)展，規(guī)范有關(guān)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算，該部根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則———基本準(zhǔn)則》和國(guó)家有關(guān)碳排放權(quán)交易管理等規(guī)定，于近期草擬了《碳排放權(quán)交易試點(diǎn)有關(guān)會(huì)計(jì)處理暫行規(guī)定(征求意見(jiàn)稿)》(以下簡(jiǎn)稱(chēng)《征求意見(jiàn)稿》)，面向社會(huì)公開(kāi)征求意見(jiàn)，截止日期為11月18日。

據(jù)了解，《征求意見(jiàn)稿》的內(nèi)容涵蓋會(huì)計(jì)科目設(shè)置、日常核算以及財(cái)務(wù)報(bào)表列示，全面規(guī)范了碳排放權(quán)的會(huì)計(jì)處理。

隨著全球氣候變暖等環(huán)境問(wèn)題的產(chǎn)生，二氧化碳等溫室氣體排放逐漸在世界范圍內(nèi)引起人們的關(guān)注。由此，碳排放權(quán)交易、二氧化碳排放許可、核證減排量等手段應(yīng)運(yùn)而生，成為約束企業(yè)節(jié)能減排的有效措施。

2011年10月，國(guó)家發(fā)改委印發(fā)《關(guān)于開(kāi)展碳排放權(quán)交易試點(diǎn)工作的通知》，批準(zhǔn)北京、上海、天津、重慶、廣東、湖北、深圳七個(gè)省市開(kāi)展碳交易試點(diǎn)工作。2013年6月，深圳碳排放權(quán)交易市場(chǎng)率先啟動(dòng)交易。截至目前，我國(guó)七個(gè)試點(diǎn)省市已經(jīng)全部建立了碳排放權(quán)交易機(jī)構(gòu)。

今年1月，國(guó)家發(fā)改委發(fā)布的《關(guān)于切實(shí)做好全國(guó)碳排放權(quán)交易市場(chǎng)啟動(dòng)重點(diǎn)工作的通知》提出，結(jié)合經(jīng)濟(jì)體制改革和生態(tài)文明體制改革總體要求，以控制溫室氣體排放、實(shí)現(xiàn)低碳發(fā)展為導(dǎo)向，國(guó)家、地方、企業(yè)要上下聯(lián)動(dòng)、協(xié)同推進(jìn)，確保2017年啟動(dòng)全國(guó)碳排放權(quán)交易，全面實(shí)施碳排放權(quán)交易制度。

據(jù)了解，碳排放權(quán)交易機(jī)制以市場(chǎng)化手段而非行政命令，來(lái)促使相關(guān)企業(yè)降低二氧化碳等大氣污染物排放，即降低排放的企業(yè)能因減排受益，超額排放的企業(yè)則需承擔(dān)額外成本?！案鶕?jù)國(guó)內(nèi)試點(diǎn)省市的制度安排，參與排放權(quán)交易機(jī)制的排污企業(yè)(以下簡(jiǎn)稱(chēng)‘重點(diǎn)排放企業(yè)’)通?？梢詮恼幟赓M(fèi)獲得排放權(quán)配額，但同時(shí)也承擔(dān)相應(yīng)義務(wù)，即根據(jù)本年度實(shí)際排放污染物的數(shù)量，下一年度必須向政府提交等量的排放權(quán)配額。”財(cái)政部會(huì)計(jì)司有關(guān)負(fù)責(zé)人介紹。

“自2014年以來(lái)，我們赴北京、上海、廣東、深圳、湖北、天津等試點(diǎn)地區(qū)進(jìn)行調(diào)研，與國(guó)家發(fā)改委及有關(guān)試點(diǎn)地區(qū)發(fā)改委、財(cái)政廳局、碳排放權(quán)交易機(jī)構(gòu)、試點(diǎn)企業(yè)等進(jìn)行了座談，并與首都經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院聯(lián)合開(kāi)展了‘我國(guó)企業(yè)碳排放會(huì)計(jì)體系研究’課題，起草了《碳排放權(quán)試點(diǎn)有關(guān)會(huì)計(jì)處理暫行規(guī)定(討論稿)》。”該負(fù)責(zé)人透露，此后，會(huì)計(jì)司積極征求了七個(gè)試點(diǎn)地區(qū)相關(guān)單位，財(cái)政部條法司、經(jīng)建司、中國(guó)清潔發(fā)展機(jī)制基金管理中心，國(guó)內(nèi)相關(guān)會(huì)計(jì)師事務(wù)所，以及會(huì)計(jì)司內(nèi)相關(guān)處室意見(jiàn)，并結(jié)合我國(guó)實(shí)際情況，起草了《征求意見(jiàn)稿》。

上述負(fù)責(zé)人告訴記者，《征求意見(jiàn)稿》適用于七個(gè)試點(diǎn)地區(qū)的參與排放權(quán)交易機(jī)制的重點(diǎn)排放企業(yè)和參與碳排放權(quán)買(mǎi)賣(mài)交易的其他一般企業(yè)。《征求意見(jiàn)稿》旨在全面規(guī)范重點(diǎn)排放企業(yè)有關(guān)碳排放權(quán)的會(huì)計(jì)處理，主要包括三部分內(nèi)容。

首先，《征求意見(jiàn)稿》對(duì)碳排放權(quán)相關(guān)的資產(chǎn)、負(fù)債設(shè)置了會(huì)計(jì)科目?！墩髑笠庖?jiàn)稿》規(guī)定，重點(diǎn)排放企業(yè)應(yīng)當(dāng)設(shè)置“碳排放權(quán)”和“應(yīng)付碳排放權(quán)”科目，分別核算企業(yè)有償取得的碳排放權(quán)的價(jià)值、需履約碳排放義務(wù)而應(yīng)支付的碳排放權(quán)價(jià)值，并根據(jù)碳排放權(quán)的不同類(lèi)型，設(shè)置“排放配額”、“國(guó)家核證自愿減排量(ccer)”兩個(gè)明細(xì)科目。

其次，根據(jù)重點(diǎn)排放企業(yè)不同的日常業(yè)務(wù)，《征求意見(jiàn)稿》規(guī)定了相應(yīng)的賬務(wù)處理。《征求意見(jiàn)稿》明確，重點(diǎn)排放企業(yè)從政府無(wú)償分配取得的配額，不做賬務(wù)處理;重點(diǎn)排放企業(yè)取得配額后先在市場(chǎng)出售(全部或部分出售)的，按照出售實(shí)際收到或應(yīng)收的價(jià)款扣除相關(guān)稅費(fèi)，借記“銀行存款”、“應(yīng)收賬款”等科目，貸記“應(yīng)付碳排放權(quán)”科目;重點(diǎn)排放企業(yè)按照規(guī)定將節(jié)約的配額或CCER對(duì)外出售的，應(yīng)在對(duì)外出售時(shí)，按照實(shí)際出售的價(jià)款扣除相關(guān)稅費(fèi)，借記“銀行存款”等科目，貸記“投資收益—碳排放權(quán)收益”科目;重點(diǎn)排放企業(yè)或其他企業(yè)從市場(chǎng)中購(gòu)入的碳排放權(quán)用于投資的，應(yīng)按照購(gòu)買(mǎi)日實(shí)際支付的價(jià)款，借記“碳排放權(quán)”科目，貸記“銀行存款”等科目。

最后，《征求意見(jiàn)稿》明確了重點(diǎn)排放企業(yè)在財(cái)務(wù)報(bào)表上的列示和披露要求?！墩髑笠庖?jiàn)稿》規(guī)定，重點(diǎn)排放企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表資產(chǎn)方“存貨”項(xiàng)目和“一年內(nèi)到期的非流動(dòng)資產(chǎn)”項(xiàng)目之間單獨(dú)設(shè)置“碳排放權(quán)”項(xiàng)目，反映重點(diǎn)排放企業(yè)取得的碳排放權(quán)的賬面價(jià)值;在資產(chǎn)負(fù)債表負(fù)債方“應(yīng)付賬款”項(xiàng)目和“預(yù)收賬款”項(xiàng)目之間單獨(dú)設(shè)置“應(yīng)付碳排放權(quán)”項(xiàng)目，反映重點(diǎn)排放企業(yè)需履約碳排放義務(wù)的賬面價(jià)值。

該負(fù)責(zé)人稱(chēng)，《征求意見(jiàn)稿》還要求重點(diǎn)排放企業(yè)在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中披露下列信息：與碳排放相關(guān)的信息，包括參與減排機(jī)制的特征、碳排放清單年度報(bào)告、碳排放戰(zhàn)略、節(jié)能減排措施等;與碳排放權(quán)交易會(huì)計(jì)處理相關(guān)的會(huì)計(jì)政策，包括碳排放權(quán)確認(rèn)、計(jì)量與列報(bào)的方法;碳排放權(quán)持有及變動(dòng)情況，包括碳排放權(quán)的數(shù)量和金額的變動(dòng)情況，取得碳排放權(quán)的方式及數(shù)量等。

記者了解到，在討論稿征求意見(jiàn)的過(guò)程中，各方爭(zhēng)議較大的一個(gè)問(wèn)題是重點(diǎn)排放企業(yè)對(duì)從政府無(wú)償分配取得的碳排放權(quán)配額是否需要進(jìn)行賬務(wù)處理。

上述負(fù)責(zé)人稱(chēng)，目前，國(guó)際上對(duì)于企業(yè)對(duì)從政府無(wú)償分配取得的碳排放權(quán)配額也沒(méi)有統(tǒng)一的處理辦法，實(shí)踐中存在的幾種處理方法均有一定的會(huì)計(jì)理論支持?！翱紤]到成本效益原則，而且我國(guó)尚未建立統(tǒng)一的碳交易市場(chǎng)，《征求意見(jiàn)稿》采用了簡(jiǎn)化的會(huì)計(jì)處理，暫時(shí)規(guī)定重點(diǎn)排放企業(yè)對(duì)免費(fèi)配額不做賬務(wù)處理?！鄙鲜鲐?fù)責(zé)人解釋說(shuō)。

從碳排放權(quán)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)看，政府在整個(gè)交易中扮演的角色主要是政策制定和監(jiān)管。政府本身并沒(méi)有向企業(yè)直接轉(zhuǎn)移經(jīng)濟(jì)資源，只是創(chuàng)造了市場(chǎng)化的方式引導(dǎo)企業(yè)交易減排成果并從中獲利，從而達(dá)到節(jié)能減排的目的。碳排放配額設(shè)計(jì)的目的是政府對(duì)超額排放部分的懲罰，而并非對(duì)所有碳排放的一種補(bǔ)助。

該負(fù)責(zé)人進(jìn)一步指出，企業(yè)無(wú)償取得的碳排放權(quán)配額并不符合資產(chǎn)確認(rèn)條件。當(dāng)企業(yè)在限額內(nèi)進(jìn)行排放時(shí)，政府并不會(huì)對(duì)企業(yè)進(jìn)行任何干預(yù)，企業(yè)以自有資源進(jìn)行正常的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。因此，只要在限額內(nèi)進(jìn)行排放，企業(yè)并不需要獲取任何權(quán)利，也不需要支付任何成本;當(dāng)超額排放時(shí)，企業(yè)需以有償購(gòu)買(mǎi)配額形式支付超額排放的成本，實(shí)質(zhì)上是支付了因超額排放的一項(xiàng)“罰款”。因此，當(dāng)實(shí)際排放量超過(guò)無(wú)償取得的配額時(shí)，企業(yè)才存在一項(xiàng)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出的義務(wù)。

“此外，企業(yè)因節(jié)能減排導(dǎo)致配額結(jié)余而用于出售，其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)是政府通過(guò)市場(chǎng)機(jī)制對(duì)企業(yè)節(jié)能減排支出的一種補(bǔ)償。企業(yè)真正獲得補(bǔ)償?shù)臅r(shí)點(diǎn)是實(shí)現(xiàn)減排成效并轉(zhuǎn)讓配額時(shí)，而不是無(wú)償取得配額時(shí)，也不是使用配額抵銷(xiāo)實(shí)際排放量后有剩余時(shí)。因此，如果將免費(fèi)發(fā)放的配額同時(shí)確認(rèn)為資產(chǎn)和負(fù)債會(huì)導(dǎo)致企業(yè)虛增資產(chǎn)和負(fù)債?！痹撠?fù)責(zé)人表示。

不過(guò)，該負(fù)責(zé)人透露，也有一些意見(jiàn)反饋者認(rèn)為，企業(yè)應(yīng)該對(duì)免費(fèi)配額做會(huì)計(jì)處理，理由是：不管是企業(yè)免費(fèi)取得還是從市場(chǎng)購(gòu)入的碳排放權(quán)配額，兩者的資產(chǎn)屬性沒(méi)有本質(zhì)區(qū)別;重點(diǎn)排放企業(yè)應(yīng)當(dāng)將政府無(wú)償分配的配額確認(rèn)為表內(nèi)資產(chǎn)，以真實(shí)、完整地反映企業(yè)擁有的碳排放權(quán)資源、承擔(dān)的相應(yīng)義務(wù)以及因參與排放權(quán)交易機(jī)制產(chǎn)生的相關(guān)損益。

“也有專(zhuān)家表示，重點(diǎn)排放企業(yè)將免費(fèi)配額確認(rèn)為資產(chǎn)，有助于金融機(jī)構(gòu)從綠色金融角度進(jìn)行投資，增強(qiáng)我國(guó)碳排放權(quán)交易市場(chǎng)的活力與效果。而且，企業(yè)確認(rèn)配額的做法也符合當(dāng)前將表外資產(chǎn)納入表內(nèi)的會(huì)計(jì)改革思路，以方便報(bào)表使用者全面掌握企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，做出合理判斷和決策，提升財(cái)務(wù)報(bào)告的決策實(shí)用性?！痹撠?fù)責(zé)人稱(chēng)。